Steuerhinweis für Rentner Nr.25                                               31.10.2009

Was ist von den Vorteilen früherer "Bauherrenmodelle" im Jahre 2009/2010 verblieben?
(überarbeitet 9.8.2011)

1.      Vorbemerkung
Die Diskussion über die Schuldenlast des Staates, die Bezahlbarkeit von Renten und die daraus entste- hende Belastung künftiger Generationen sollte Anlass genug sein, darüber nachzudenken, wie Eltern mit ihrem Vermögen zur Alterssicherung ihrer Kinder schon jetzt beitragen können. Für Eltern, die durch angespartes Vermögen oder fällige Versicherungsverträge Mittel zur Verfügung haben, könnte sich die Frage stellen, ob sie dieses den Kindern vorzeitig übertragen sollten, damit diese sich davon ein eigenes Haus bauen können. Sind die Eltern inzwischen Rentner und möchten ihr Haus veräußern, um sich dafür eine altersgerechte Wohnung oder ein kleineres Haus zu beschaffen, stellt sich die Frage, wie man dieses steuergünstig unter gleichzeitiger Alterssicherung der Kinder regeln könnte.

In der VMA- Steuerinfo 35 wurde bereits 2005 die Frage behandelt, ob Eltern für ihre Kinder ein Haus bauen und an sie vermieten und erst später vererben sollten oder ob sie vorhandenes Barvermögen den Kindern übertragen sollten, damit diese ihr Eigenheim daraus finanzieren können. Dabei spielten die Höhe der Gebäudeabschreibung, die Steuerbelastungsunterschiede durch das in der Regel höhere Einkommen der noch arbeitenden Eltern und dem geringeren der Kinder sowie mögliche Verschlechterung der Erbschafts- besteuerung eine ausschlaggebende Rolle.

Inzwischen haben folgende Gesetzesänderungen die Möglichkeit der Steuergestaltung durch so genannte Bauherrenmodelle beeinträchtigt.
Für Gebäudeanschaffungen ab 1.1.2006 beträgt die Abschreibung generell nur noch 2%. Erhöhte Abschreibungen sind nicht mehr möglich. Die Wohnungsbauförderung erfolgt nur noch bedingt durch regionale Fördermaßnahmen.
Für Kapitaleinkünfte erfolgt die Besteuerung ab 2009 durch die Abgeltungssteuer von 25% zuzüglich 5,5% Solidaritätszuschlag und zwar auch für Zinsen aus privaten Darlehen. Der Abgeltungssteuersatz gilt jedoch nicht, wenn Gläubiger und Schuldner einander nahe stehende Personen sind und die Zinsvereinbarung nicht marktüblich ist oder beim Steuerpflichtigen zu einem Belastungsvorteil führt (§ 32 d Abs. 2 Nr.1 EStG). In diesem Fall unterliegen die Zinsen dem individuellen Grenzsteuersatz. (Steuerhinweise für Rentner Nr. 26 und 28). Außerdem ist durch das geänderte Erbschaftsteuerrecht die Belastung bei Schenkung oder Erbfall unter nahen Angehörigen erheblich verbessert worden (siehe Steuerhinweis für Rentner Nr. 19).
Zulässig ist jedoch nach wie vor, dass bei Vermietungen alle Werbungskosten voll abzugsfähig sind, wenn die Miete mindestens 56% der ortsüblichen Marktmiete beträgt (§ 21 Abs. 2 EStG).

Unter diesen Umständen sollen hier für die beiden oben angesprochenen Fragenkomplexe die Grundsätze des aktuell noch möglichen "Bauherrenmodells" beispielhaft dargestellt werden.

2. Grundsätze für die Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
Zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zählt u. a. die Vermietung von Grundstücken, Gebäuden und Gebäudeteilen (z. B. Wohnungen). Zwecks Ermittlung der Einkünfte sind die tatsächlich erzielten Einnahmen (Mieten und Umlagen) den damit im Zusammenhang stehenden Ausgaben (Werbungskosten) gegenüber zu stellen. Wird ein Vermietobjekt selbst genutzt oder unentgeltlich überlassen, fehlt es an Einnahmen, so dass die Werbungskosten grundsätzlich nicht abzugsfähig sind.

Wird eine Miete erhoben, die weniger als 56 % der ortsüblichen Miete beträgt, ist die Nutzungsüberlassung in einen entgeltlichen und unentgeltlichen Teil aufzuteilen, so dass nur der auf den entgeltlichen Teil entfallende Werbungskostenanteil abzugsfähig ist. Beträgt die Miete jedoch mindestens 56 % der ortsüblichen Miete, wird in § 21 Abs. 2 EStG ausdrücklich zugelassen, dass eine Aufteilung nicht vorzunehmen ist. Damit sind die Werbungskosten voll abzugsfähig und führen ggf. zu negativen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, die dann mit anderen positiven Einkünften ausgeglichen werden können. Diese Regelung ist nicht nur auf eine Gestaltungsmöglichkeit zwischen nahen Angehörigen beschränkt. Der %-Satz von 56 % soll allerdings ab 2011 voraussichtlich auf 66 % angehoben werden.

Die Höhe des verrechenbaren Verlustes ist für einen Vermieter natürlich davon abhängig, in welcher Höhe Werbungskosten anfallen. Hierzu zählen besonders die Absetzung für Abnutzung (2% der Gebäudekosten). Für Objekte bis 2005 gab es erhöhte Absetzungen, die bis dahin abhängig vom Zeitpunkt des Baubeginns oder der Anschaffung sehr unterschiedlich hoch waren. Ferner sind Schuldzinsen und Geldbeschaffungs- kosten sowie Erhaltungsaufwendungen und alle anderen laufenden Kosten wie Grundsteuer, Straßenreinigung, Müllabfuhr, Wasserversorgung und Entwässerung, Heizung und Warmwasser, Schornsteinfeger, Hausversicherungen und Verwaltungskosten abzugsfähige Werbungskosten soweit sie mit der entgeltlichen Vermietung im Zusammenhang stehen.

3. Überlegungen für eine steueroptimale Gestaltung
Ob Eltern ein Einfamilienhaus oder eine Eigentumswohnung anschaffen und an die Kinder vermieten oder ihnen dafür  das Geld zur Verfügung stellen sollten, damit sie das Objekt selbst erwerben können, hängt bei einer solchen Gestaltung sehr stark davon ab, bei wem der höhere Steuerspareffekt eintritt. Der anzuwendende Grenzsteuersatz wird bei einem aktiven Arbeitnehmer in der Regel höher sein als bei einem Rentner nach Eintritt in das Rentenalter, auch Gesetzesänderungen können diese Wirkung beeinflussen. Für den Vorteilsvergleich sind die möglichen Steuerminderungen längerfristig einer evtl. noch möglichen Eigenheimförderung gegenüber zu stellen. Auch sind mögliche Auswirkungen einer Belastung durch vorgezogene Schenkungen von Barvermögen oder spätere Erbschaftsteuerbelastungen zu berücksichtigen.

Das ab 1.1.2009 geänderte Schenkungs- und Erbschaftsteuerrecht ist im Steuerhinweis für Rentner Nr. 19 erläutert worden. Einen Überblick gibt auch der dort als Anlage beigefügte Berechnungsbogen. Die darin genannten Wertgrenzen führen unter nahen Angehörigen in den meisten Fällen einer Vermögens- übertragung nicht oder nur zu geringen Steuerbelastungen. Dabei ist zu berücksichtigen, dass Grundvermögen ab 1.1.2009 mit dem Verkehrswert (bei Vermietung abzüglich 10 %) und nicht mehr mit einem aus dem Jahresmietwert ermittelten Wert anzusetzen ist, der früher in der Regel unter dem Wert von Barvermögen lag. Zu beachten ist auch, dass für die Ermittlung der Freigrenzen alle Vorgänge der letzten 10 Jahre zusammengerechnet werden. Größere Vermögensübertragungen sollten daher möglichst erst nach 10 Jahren durch neue erweitert werden.

Folgende Fallbeispiele sollen die möglichen Gestaltungen für die zwei Fallgruppen erläutern:

4. Anschaffung eines Wohneigentums zur Nutzung durch die Kinder
Die Eltern haben in 2009 ein Einkommen zur Verfügung, dessen Grenzsteuersatz 44,31% beträgt. Außerdem haben sie ein Sparvermögen von 200.000 €, für das sie 2,5% Jahreszins erhalten, die sie mit dem Abgeltungssteuersatz von 26,38% (ohne Kirchensteuer) zu versteuern haben. Der Sohn zahlt für seine gemietete Wohnung 12.000 € jährlich. Die lfd. Kosten des Hauses würden 2.000 € betragen.

Fall A
Die Eltern schenken dem Sohn 200.000 € im Wege der vorweggenommenen Erbfolge, der dafür ein Haus erwirbt. Die Eltern verzichten dadurch auf künftige Zinseinnahmen, die mit dem Abgeltungssteuersatz zu besteuern wären. Der Sohn spart die bisherige Fremdmiete und muss lediglich die lfd. Hauskosten tragen.

Fall B
Die Eltern erwerben für 200.000 € Wohneigentum, das sie dem Sohn zu 56% der Vergleichsmiete, also zu 6.720 €, vermieten. Als Werbungskosten sind Grundstückskosten von 2.000 € und 2% Abschreibung auf 200.000 €, also 4.000 €, abzugsfähig. Die Eltern haben statt der begünstigt zu versteuernden Zinserträge Einkünfte aus der Vermietung an den Sohn. Dieser hat den Vorteil einer um 44% geringeren Miete.

Ergebnis
Das Vermietmodell ist im Beispielsfall ungünstiger. Die Eltern sollten dem Sohn die Mittel zinsfrei zur Verfügung stellen, damit er sein Haus davon finanzieren kann. Die Schenkung der Barmittel im Fall A, aber auch eine spätere Vererbung des Wohneigentums lt. Fall B führen bei den bestehenden Steuerfreibeträgen zu keiner Belastung mit Erbschaftsteuer.

5. Anschaffung eines Wohneigentums zur Nutzung durch die Eltern im Rentenalter
Die aus dem aktiven Berufsleben ausgeschiedenen Eltern haben durch die nicht mehr voll steuerpflichtigen Renteneinkünfte in der Regel eine reduzierte Steuerbelastung (Grenzsteuersatz z. B. 32%). Dazu sind Kapitalerträge nur mit dem Abgeltungssteuersatz von 26,38% zu besteuern, wenn sie nicht wie bei nahen Angehörigen von der Abgeltungssteuer ausgenommen sind. Außerdem haben die Kinder häufig schon ein Einkommen im Grenzsteuersatzbereich von 44% erreicht. Veräußern die Eltern ihr bisheriges Haus für 200.000 € und erwerben sie dafür ein neues altengerechteres Eigenheim zu demselben Preis, dann würden wie bisher nur die laufenden Hauskosten (z. B. 3.600 € jährlich) von ihnen zu tragen sein.

Würde der Verkaufserlös des alten Hauses an die Kinder als Darlehen zu beispielsweise 4% Zinsen vergeben und das von den Kindern damit gekaufte Haus zu einer steuerlich zulässigen Miete von mindestens 56% der Marktmiete (z. B. 10.000 € Jahresmiete) an die Eltern vermietet, könnten die Kinder aus der Mieteinnahme die Zinsen für das Darlehen (4% von 200.000 € = 8.000 €) bezahlen und aus ihrer Steuerersparnis mehr als die Hauskosten von 3.600 € decken, während bei den Eltern die verbleibende Belastung die anfallenden Hauskosten nur unwesentlich übersteigt.

 A. Auswirkungen bei den Kindern
Die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung und die Steuerersparnis sowie die Liquidität errechnen sich für die Kinder wie folgt:

Den Kindern verbleibt aus dem Modell ein Steuervorteil von 864 €.

B. Auswirkung bei den Eltern
Die Eltern erhalten von den Kindern Zinsen, die mit dem persönlichen Grenzsteuersatz von 32% zu versteuern sind. Es ist davon auszugehen, dass die Voraussetzungen für die Anwendung des Abgeltungssteuersatzes von 26,38% gem. § 32d Abs 2 EStG nicht gegeben sind und somit auch der Sparer-Pauschbetrag nicht zu gewähren ist (§ 32 d Abs.2 Nr. 1 Satz 2 EStG). Daraus ergibt sich folgende Liquiditätsrechnung:

Ergebnis
Dieser Jahresaufwand der Eltern liegt mit 4.560 € ca. 1.000 € über den Hauskosten von 3.600 €, die bei eigenem Hauserwerb jährlich anfallen würden. Dem steht ein Vorteil der Kinder in Höhe von 864 € gegenüber, so dass rechnerisch insgesamt ein Aufwand von 3.696 € entseht, der etwa den Hauskosten von 3.600 € entspricht. Wenn die Eltern über 64 Jahre sind und den Altersentlastungsbetrag von z. B. 40% nutzen können, reduziert sich die Belastung der Eltern um 1.024 €.

6. Fazit
Die seit 2005 eingetretenen Veränderungen haben den Vorteil des Bauherrenmodells erheblich reduziert, was vor allen Dingen darauf zurückzuführen ist, dass die Gebäudesonderabschreibung entfallen ist. Dennoch ist eine steuerlich zulässige Vertragsgestaltung möglich, weil die Miete bis auf 56% (künftig ggf. 66 %) der ortsüblichen Miete herabgesetzt werden kann.
Maßgebend ist dabei auch, ob die Zinsen ab 2009 dem Abgeltungssteuersatz von 26,38% unterliegen oder im Rahmen der Günstigerprüfung bei über 64-Jährigen wegen des Altersentlastungsbetrages sogar noch geinger besteuert werden und damit die Differenz zum Spitzensteuersatz insoweit noch größer ist. Entscheidend für das Ergebnis ist somit die Höhe der den Verlust aus V+V beeinflussenden Gebäudeabscheibungen und die Höhe der Darlehenszinsen, die von den Bedingungen her (Zinssatz usw.) den Marktgegebenheiten angepaßt sein sollten, damit sie steuerlich nicht beanstandet werden können.
Es sollte aber auch nicht übersehen werden, dass durch eine solche Gestaltung trotz der verhältnismäßig geringen Vorteile für die eine oder andere Alternative den Kindern ggf. rechtzeitig eine Möglichkeit der eigenen Vermögensbildung zwecks Alterssicherung verschafft wird. Dennoch erscheint vor Umsetzung eines solchen Modells im Einzelfall die Einschaltung des eigenen Steuerberaters geboten.

Helmut Laser